在建工程转让系转让人将土地使用权及附着于土地上的已立项但未完工的建筑物、构筑物及附属设施转让给受让人的行为，其本质是不动产转让行为。
根据《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十九条规定：“以出让方式获得土地使用权的，转让房地产时，应当符合以下条件:（一）按照出让合同约定已经支付全部土地使用权出让金，并取得土地使用权证书；（二）按照出让合同约定来投资开发，属于房屋建设工程的，完成开发投资总额的百分之二十五以上，属于成片开发土地的，形成工业用地或者其他建设用地条件。”
因此，企业转让在建工程，其已完工工程的评价估计价格应达到开发投资总额的25%，即如未达到25%，购买方仍想购入则应提前介入进行先期投入以使投入金额达到25%。
另外，此比例限制属于“管理性规范”而非“效力性规范”，违反该比例限制并不当然导致转让合同无效。
根据《财税部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》(财税〔2016〕36号)关于销售服务、非货币性资产、不动产的注释：“转让建筑物有限产权或者永久使用权的，转让在建的建筑物或者构筑物所有权的，以及在转让建筑物或者构筑物时一并转让其所占土地的使用权的，按照销售不动产缴纳增值税。”
在税目上，如企业转让已完成土地前期开发或正在进行前期开发但尚未进入施工阶段的工程建设项目，应按“转让非货币性资产——转让土地使用权”税目纳税；如工程建设项目已进入施工阶段，则按“销售不动产”税目纳税。在税额上，如企业选择一般计税方法，其应以全部价款与价外费用扣除土地出让金后的余额为销售额，计算缴纳增值税。
转让方发生增值税纳税义务后，随同发生城市维护建设税、教育费附加和地方教育费附加的征收。依据《财政部 税务总局关于城市维护建设税计税依据确定办法等事项的公告》(财政部 税务总局公告2021年第28号),城市维护建设税及附加费用均以纳税人依法实际缴纳的增值税、消费税税额为计税依据。其中，城市维护建设税税率以纳税人所在地为区分标准：（1）市区的为7%；（2）县城、镇的为5%；（3）不在市区、县城或者镇的为1%。教育费附加及地方教育费附加的征收率则分别为3%与2%。
根据《国家税务总局关于印发土地增值税宣传提纲的通知》（国税函发〔1995〕110号），计算土地增值税时的扣除项目包括：（1）取得土地使用权所支付的金额；（2）开发土地和新建房及配套设施的成本；（3）开发土地和新建房及配套设施的费用；（4）旧房及建筑物的评估价格；（5）与转让房地产有关的税金；（6）加计扣除。依据增值额的不同，转让方适用不同税率计算缴纳土地增值税。
另依照《财政部 国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字［1995］48号）第十三条，企业转让在建工程清算土地增值税时，可选择按照“一分法”即非住宅类型进行清算，而无须以“三分法”即普通标准住宅、非普通标准住宅及非住宅进行清算。
《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第十六条规定，“转让财产收入是指企业转让固定资产、生物资产、非货币性资产、股权、债权等财产取得的收入。”房地产开发企业转让在建工程属于财产转让行为，应计算缴纳公司所得税。
《中华人民共和国印花税法》第五条第二项规定，“应税产权转移书据的计税依据，为产权转移书据所列的金额，不包括列明的增值税税款。”房地产开发企业转让在建工程时应当缴纳印花税，以合同中列明的不含价外税的金额按万分之五的税率计算缴纳。
在建工程转让交易的受让人为纳税方，根据契税相关规定，计税依据为双方签订的转让合同记载的金额。
当前宏观经济环境下，有部分房地产开发企业为解决资金困境，不得不将在建工程建设项目转让以抵偿债务。该转让除涉及上述税种外，还涉及一个特殊问题——交易价格的认定。
在增值税方面，依《中华人民共和国增值税暂行条例实施细则》第四条和《营业税改征增值税试点实施办法》第十四条之规定，抵偿债务不属于增值税中的视同销售行为。但是，《营业税改征增值税试点实施办法》第十一条规定：“有偿，是指取得货币、货物或其他经济利益。”故以在建工程换取债权人对自身的债权属于“其他经济利益”，抵债转让属于有偿转让不动产的增值税应税行为，应当按照市场公允价格确认销售额。
在土地增值税方面，则根据《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》（国税发[2006]187号）第三条规定，房地产开发企业以在建工程抵偿债务，所有权转移时应视同销售房地产，收入按转让方所在地同一年度销售同类房地产的平均价格确定，或由主管税务机关核定。
鉴于在建工程转让项目所涉税种的多样性及税收政策的复杂性，在建工程转让项目的决策应尤为谨慎，故建议转让方与受让方均与地方税务局充分沟通，明确执法口径；完备考虑税务因素，避免违反税收法律带来的风险。
毕业于苏州大学法学院，法学硕士，江苏剑桥颐华（苏州）律师事务所实习律师。
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